Parlamentarische Materialien

Der Nationalrat hat beschlossen:

Artikel I

Änderungen des Handelsgesetzbuchs

Das Handelsgesetzbuch, RGBl. S. 219/1897, zuletzt geändert durch das Bundesgesetz BGBl. I Nr. 158/1998, wird wie folgt geändert:

1. Nach dem § 245 wird folgender § 245a samt Überschrift eingefügt:

“Konzernabschlüsse nach international anerkannten Rechnungslegungsgrundsätzen

§ 245a. (1) Ein Mutterunternehmen, das einen Konzernabschluß und einen Konzernlagebericht nach international anerkannten Rechnungslegungsgrundsätzen aufstellt, muß die Bestimmungen der §§ 248 bis 267 für diesen Konzernabschluß und Konzernlagebericht nicht anwenden, wenn

1. der Konzernabschluß und der Konzernlagebericht im Einklang mit der Richtlinie 83/349/EWG über den konsolidierten Abschluß, ABl. Nr. L 193 vom 18. Juli 1983, S 1, stehen;

2. der Anhang oder die Erläuterungen zum Konzernabschluß die Bezeichnung der angewandten Rechnungslegungsgrundsätze sowie eine Erläuterung der vom österreichischen Recht abweichenden Bilanzierungs-, Bewertungs- und Konsolidierungsmethoden enthalten;

3. die Aussagekraft des nach international anerkannten Rechnungslegungsgrundsätzen aufgestellten Konzernabschlusses und Konzernlageberichts der Aussagekraft eines nach den Bestimmungen dieses Abschnitts aufgestellten Konzernabschlusses und Konzernlageberichts mindestens gleichwertig ist;

4. der gemäß § 268 Abs. 2 bestellte Abschlußprüfer bestätigt, daß die in Z 1 bis 3 genannten Voraussetzungen erfüllt sind; und wenn

5. der Bestätigungsvermerk des Abschlußprüfers in einer dem § 274 Abs. 1 bis 4 mindestens gleichwertigen Art über das Ergebnis der Prüfung des Konzernabschlusses und des Konzernlageberichts berichtet.

(2) Bei der Offenlegung ist ausdrücklich darauf hinzuweisen, daß es sich um einen nach international anerkannten Rechnungslegungsgrundsätzen erstellten Konzernabschluß und Konzernlagebericht handelt; die angewandten Rechnungslegungsgrundsätze sind dabei anzugeben.

(3) Der Bundesminister für Justiz kann durch Verordnung feststellen, welche Voraussetzungen Konzernabschlüsse und Konzernlageberichte im einzelnen erfüllen müssen, um Abs. 1 Z 3 zu entsprechen. Dies kann auch durch die Bezeichnung bestimmter Rechnungslegungsgrundsätze geschehen, bei deren Anwendung Abs. 1 Z 3 entsprochen wird.”

2. Dem § 274 wird folgender Abs. 5 angefügt:

“(5) Bei einem nach § 245a aufgestellten Konzernabschluß kann der Bestätigungsvermerk nach international anerkannten Prüfungsgrundsätzen gestaltet werden; seine Aussagekraft muß mindestens den Abs. 1 bis 4 entsprechen.”

Artikel II

Änderungen des Bankwesengesetzes

Das Bankwesengesetz – BWG, BGBl. Nr. 532/1993, zuletzt geändert durch das Bundesgesetz BGBl. I Nr. 153/1998, wird wie folgt geändert:

1. § 44 Abs. 1 erster und zweiter Satz haben zu lauten:

“Die geprüften Jahresabschlüsse, Lageberichte, Konzernabschlüsse und Konzernlageberichte nach § 59 und § 59a Abs. 1 sowie die Prüfungsberichte über die Jahresabschlüsse, Lageberichte, Konzernabschlüsse und Konzernlageberichte nach § 59 und § 59a Abs. 1 sind von den Kreditinstituten und den Zweigniederlassungen ausländischer Kreditinstitute längstens innerhalb von sechs Monaten nach Abschluß des Geschäftsjahres dem Bundesminister für Finanzen und der Oesterreichischen Nationalbank vorzulegen. Weiters haben die Kreditinstitute der Oesterreichischen Nationalbank längstens innerhalb von sechs Monaten nach Abschluß des Geschäftsjahres die Daten der Jahresabschlüsse und der Konzernabschlüsse nach § 59 und § 59a Abs. 1 auf elektronischen Datenträgern in standardisierter Form zu übermitteln.”

2. Dem § 59 wird folgender Abs. 7 angefügt:

“(7) Bei Einbeziehung von auf Kostendeckungsbasis geführten Unternehmen mit bankbezogenen Hilfsdiensten nach § 2 Z 27 in die Konsolidierung dürfen sich daraus ergebende Erträge mit den anteiligen Aufwendungen saldiert werden, wenn die Erträge aus Umsätzen mit Unternehmen, die nicht in die Vollkonsolidierung einzubeziehen sind, stammen und der Ersatz der Aufwendungen durch diese Unternehmen vertraglich festgelegt ist.”

3. Nach dem § 59 wird folgender § 59a eingefügt:

“§ 59a. (1) Ein übergeordnetes Kreditinstitut, das einen Konzernabschluß nach international anerkannten Rechnungslegungsgrundsätzen gemäß § 245a Abs. 1 HGB aufstellt, muß die Anlage zu § 43 sowie die §§ 45 bis 59 und 64 Abs. 4 nicht anwenden, wenn der Konzernabschluß und der Konzernlagebericht im Einklang mit den Bestimmungen der Richtlinie 86/635/EWG über den Jahresabschluß und den konsolidierten Abschluß von Banken und anderen Finanzinstituten, ABl. Nr. L 372 vom 31. Dezember 1986, S 1, stehen und die Voraussetzungen des § 245a Abs. 1 Z 2 bis 5 und Abs. 2 HGB erfüllt sind.

(2) Der Bundesminister für Finanzen kann durch Verordnung die Gliederung eines Konzernabschlusses nach Abs. 1 festlegen.”

4. § 60 hat zu lauten:

“§ 60. Der Jahresabschluß jedes Kreditinstitutes und der Konzernabschluß jeder Kreditinstitutsgruppe nach § 59 Abs. 1 sowie jedes Kreditinstitutskonzerns nach § 59a Abs. 1 sind unter Einbeziehung der Buchführung, des Lageberichtes und des Konzernlageberichtes nach § 59 und § 59a Abs. 1 durch Bankprüfer zu prüfen.”

5. § 65 wird wie folgt geändert:

a) Abs. 1 hat zu lauten:

“(1) Die Kreditinstitute haben den Jahresabschluß und den Konzernabschluß nach § 59 und § 59a Abs. 1 unverzüglich nach der Feststellung im “Amtsblatt zur Wiener Zeitung” oder in einem allgemein erhältlichen Bekanntmachungsblatt zu veröffentlichen. Der Lagebericht und der Konzernlagebericht nach § 59 und § 59a Abs. 1 sind am Sitz des Kreditinstitutes für jedermann zur Einsichtnahme bereitzuhalten.”

b) Abs. 2a erster Satz hat zu lauten:

“Nachstehende Angaben des Konzernanhanges (§ 59 Abs. 1 und § 59a Abs. 1) sind zu veröffentlichen:”

Artikel III

Änderung des Wertpapieraufsichtsgesetzes

Das Wertpapieraufsichtsgesetz – WAG, BGBl. Nr. 753/1996, zuletzt geändert durch BGBl. I Nr. 126/1998, wird wie folgt geändert:

§ 23 Abs. 1 zweiter Halbsatz hat zu lauten:

“die §§ 43, 45 bis 59a Abs. 1 und 2, 64 und 65 Abs. 1 und 2 BWG sind anzuwenden.”

Artikel IV

Änderungen des Versicherungsaufsichtsgesetzes

Das Versicherungsaufsichtsgesetz, BGBl. Nr. 569/1978, zuletzt geändert durch das Bundesgesetz BGBl. I Nr. 153/1998, wird wie folgt geändert:

1. Dem § 80a Abs. 2 wird folgender Satz angefügt:

“§ 80b ist sinngemäß anzuwenden.”

2. Nach dem § 80a wird folgender § 80b samt Überschrift eingefügt:

“Konzernabschluß nach international anerkannten Rechnungslegungsgrundsätzen

§ 80b. (1) Ein Versicherungsunternehmen, das einen Konzernabschluß und Konzernlagebericht nach international anerkannten Rechnungslegungsgrundsätzen gemäß § 245a Abs. 1 HGB aufstellt, muß die §§ 81b bis 81p und 85b, soweit diese den Konzernabschluß oder den Konzernlagebericht betreffen, nicht anwenden, wenn

1. die in § 245a Abs. 1 Z 2 und 5 HGB genannten Voraussetzungen erfüllt sind;

2. der Konzernabschluß und der Konzernlagebericht im Einklang mit den Bestimmungen der Richtlinie 91/674/EWG (ABl. Nr. L 374 vom 31. Dezember 1991, S 7) stehen;

3. die Aussagekraft des nach international anerkannten Rechnungslegungsgrundsätzen aufgestellten Konzernabschlusses und Konzernlageberichtes der Aussagekraft eines nach den Bestimmungen dieses Bundesgesetzes aufgestellten Konzernabschlusses und Konzernlageberichtes mindestens gleichwertig ist; und wenn

4. der gemäß § 82 Abs. 4 in Verbindung mit Abs. 10 beauftragte Abschlußprüfer bestätigt, daß die in Z 1 bis 3 genannten Voraussetzungen erfüllt sind.

(2) Die Angaben und Erläuterungen gemäß § 245a Abs. 1 Z 2 HGB bilden einen Bestandteil des Konzernabschlusses.

(3) Unbeschadet des § 245a Abs. 2 HGB ist bei der Offenlegung auch ausdrücklich darauf hinzuweisen, daß es sich nicht um einen nach den Vorschriften dieses Bundesgesetzes aufgestellten Konzernabschluß und Konzernlagebericht handelt.

(4) Die Versicherungsaufsichtsbehörde kann durch Verordnung festlegen, welche Voraussetzungen der Konzernabschluß und der Konzernlagebericht im einzelnen erfüllen müssen, um Abs. 1 Z 3 zu entsprechen. Dies kann auch durch die Bezeichnung bestimmter Rechnungslegungsgrundsätze geschehen, bei deren Anwendung den Bestimmungen des Abs. 1 Z 3 entsprochen wird.”

3. Im § 81 Abs. 5 letzter Satz wird der Punkt durch einen Strichpunkt ersetzt und der Halbsatz “dies gilt auch für den befreienden Konzernabschluß und Konzernlagebericht.” angefügt.

4. Dem § 82 wird folgender Abs. 11 angefügt:

“(11) Bei Anwendung des § 80b Abs. 1 hat der Bericht gemäß Abs. 5 insbesondere auch nähere Angaben über die Einhaltung der Vorschriften des § 80b Abs. 1 zu enthalten.”

5. Dem § 84 wird folgender Abs. 7 angefügt:

“(7) Für den Konzernabschluß und den Konzernlagebericht gemäß § 80b Abs. 1 gelten die Abs. 1, 2 und 5 sinngemäß. Es sind die Angaben gemäß § 245a Abs. 2 HGB und § 80b Abs. 3 sowie vom Anhang und von den Erläuterungen die Angaben gemäß § 245a Abs. 1 Z 2 HGB sowie diejenigen Angaben zu veröffentlichen, die den in Abs. 3 angeführten entsprechen.”

Artikel V

Verweisungen

Soweit in anderen Bundesgesetzen und Verordnungen auf Bestimmungen verwiesen ist, die durch dieses Bundesgesetz geändert werden, erhält die Verweisung ihren Inhalt aus den entsprechenden Bestimmungen dieses Bundesgesetzes.

Artikel VI

Übergangsbestimmung und Vollziehungsklausel

§ 1. Die Bestimmungen dieses Bundesgesetzes können erstmalig auf Geschäftsjahre angewendet werden, die nach dem 31. Dezember 1997 beginnen.

§ 2. Mit der Vollziehung dieses Bundesgesetzes sind hinsichtlich des Art. I der Bundesminister für Justiz, hinsichtlich der Art. II, III und IV Z 3 bis 5 der Bundesminister für Finanzen und hinsichtlich des Art. IV Z 1 und 2 sowie des Art. V der Bundesminister für Justiz und der Bundesminister für Finanzen betraut.

Vorblatt

Problem:

Nach dem HGB aufgestellte Konzernabschlüsse sind aus der Sicht ausländischer Investoren häufig keine zufriedenstellende Informationsgrundlage. Zum Zweck der Kapitalbeschaffung stellen daher schon jetzt bedeutende österreichische Konzerne zusätzlich zu einem Abschluß nach HGB einen Abschluß nach international anerkannten Rechnungslegungsgrundsätzen, also nach IAS (International Accounting Standards) oder nach US-GAAP (Generally Accepted Accounting Principles), auf.

Diese Doppelgleisigkeit verursacht einen hohen Verwaltungs- und Kostenaufwand und ist für Investoren verwirrend.

Ziel:

Zur Erleichterung der Kapitalbeschaffung auf internationalen Kapitalmärkten soll es österreichischen Konzernen ermöglicht werden, daß ein nach international anerkannten Rechnungslegungsgrundsätzen aufgestellter Konzernabschluß die Aufstellung eines parallelen Abschlusses nach HGB ersetzt.

Inhalt:

Eine neue Bestimmung im HGB normiert die Voraussetzungen, unter denen ein nach IAS oder US-GAAP aufgestellter Konzernabschluß die Aufstellung eines Abschlusses nach den österreichischen Konzernrechnungslegungsbestimmungen ersetzt. Entsprechende Bestimmungen sind für Banken auch in das BWG und für Versicherungsunternehmen in das VAG einzufügen.

Alternativen:

Beibehaltung der unbefriedigenden Rechtslage für österreichische Konzerne, die auf ausländischen Kapitalmärkten Investoren ansprechen wollen.

EU-Konformität:

In den in das HGB, das BWG und das VAG einzufügenden Bestimmungen wird jeweils die Richtlinienkonformität der nach international anerkannten Rechnungslegungsgrundsätzen aufgestellten Konzernabschlüsse ausdrücklich zur Bedingung erhoben.

Kosten:

Dem Bund entstehen durch die neuen Bestimmungen keine Kosten.

Erläuterungen

Allgemeiner Teil

1. Einleitung

Im Unterschied zum Jahresabschluß des einzelnen Unternehmens, der für Fragen der Gewinnausschüttung und als steuerliche Bemessungsgrundlage relevant ist, erfüllt der Konzernabschluß eine reine Informationsfunktion über die wirtschaftliche Lage des Konzerns. Der Konzernabschluß stellt daher – vor allem bei börsenotierten Unternehmen – eine maßgebliche Entscheidungsgrundlage für Investitionsentscheidungen der Anleger dar. Wenn österreichische Konzerne an ausländischen Investoren interessiert sind, müssen sie sich deren Informationserwartung und -erfahrung anpassen. Daher stellen schon heute bedeutende österreichische Konzerne ihren Abschluß nach Rechnungslegungsgrundsätzen auf, die auf internationalen Kapitalmärkten anerkannt sind. Nach der geltenden Rechtslage befreit dies freilich nicht von der Aufstellung eines Konzernabschlusses nach HGB. Derzeit sind zwei Regelungswerke auf den internationalen Kapitalmärkten anerkannt; es sind dies die International Accounting Standards (IAS) und die in den USA gebräuchlichen Generally Accepted Accounting Principles (US-GAAP).

Von österreichischen Konzernen wurde in letzter Zeit verstärkt der Wunsch an den Gesetzgeber herangetragen, ähnlich wie in anderen europäischen Staaten vorzusehen, daß neben einem Konzernabschluß nach diesen international anerkannten Rechnungslegungsgrundsätzen ein Abschluß nach den nationalen Bestimmungen entbehrlich ist.

Nach Frankreich, Italien und Belgien hat nun auch Deutschland Bestimmungen in diesem Sinn beschlossen.

2. Rechnungslegungsrecht der EU

Die Kommission der EU beschäftigt sich seit einigen Jahren mit dem Problem europäischer Unternehmen, die eine Börsenotierung auf internationalen Kapitalmärkten anstreben und dazu einen Konzernabschluß nach IAS oder US-GAAP aufstellen müssen. Bei einem Binnenmarktrat im November 1995 hat die Kommission mitgeteilt, daß sie bei der Harmonisierung der Rechnungslegungsvorschriften in Zukunft eine neue Richtung einschlagen werde. Anstelle der Weiterentwicklung der schon erlassenen Richtlinien will die Kommission nun primär die Bemühungen des IASC (International Accounting Standards Committee) um einen weltweit anerkannten Konzernabschluß unterstützen. Falls sich herausstellen sollte, daß die Bilanzrichtlinien der EU und die IAS nicht vereinbar seien, werde die Kommission das Verfahren für die erforderlichen Änderungen der Richtlinien einleiten (vgl. van Hulle, Aussichten für eine Harmonisierung im Bilanzrecht: ein europäischer Standpunkt, RWZ 1998, 66 ff). Das auf privater Initiative beruhende IASC ist als weltweiter Zusammenschluß verschiedener Rechnungslegerorganisationen nach Ansicht der Kommission am besten dazu geeignet, weltweit verwendbare Rechnungslegungsstandards zu entwickeln. In Zusammenarbeit mit der IOSCO (International Organisation of Securities Commissions, ein weltweiter Zusammenschluß der Börseaufsichtsstellen, die staatlich oder privatrechtlich organisiert sind) bemüht sich das IASC um eine weltweite Anerkennung der IAS für Zwecke der Börsennotierung. Die Kommission hat (vgl. van Hulle, aaO, S. 68) festgestellt, daß mit Ausnahme von zwei unwesentlichen Punkten keine Konflikte zwischen den Bilanzrichtlinien der EU und den IAS bestehen. Diese Feststellung erlaubt auch die Annahme, daß die Bilanzrichtlinien mit den US-GAAP vereinbar sind, die dem deutschen und österreichischen Vorsichtsprinzip teilweise näher stehen als die IAS.

Es bleibt sohin vorläufig dem nationalen Gesetzgeber überlassen, ob er seinen Konzernen die Anwendung der IAS und der US-GAAP mit befreiender Wirkung im Hinblick auf einen nationalen Abschluß ermöglicht. Diesen Weg haben inzwischen Belgien, Italien, Frankreich und zuletzt Deutschland verfolgt.

3. Rechtslage nach dem deutschen Kapitalaufnahmeerleichterungsgesetz

Das Gesetz zur Verbesserung der Wettbewerbsfähigkeit deutscher Konzerne an Kapitalmärkten und zur Erleichterung der Aufnahme von Gesellschafterdarlehen (Kapitalaufnahmeerleichterungsgesetz – KapAEG) wurde am 20. April 1998 im deutschen Bundesgesetzblatt verlautbart, es ist am Tag nach seiner Verkündung in Kraft getreten. In das deutsche HGB wurde damit unter anderem ein neuer § 292a mit der Überschrift “Befreiung von der Aufstellungspflicht” eingefügt, der es börsenotierten deutschen Unternehmen ermöglicht, einen Konzernabschluß und Konzernlagebericht nach international anerkannten Rechnungslegungsgrundsätzen mit befreiender Wirkung aufzustellen. Bedingungen dafür sind unter anderem der Einklang mit den entsprechenden Richtlinien der EU und die Gleichwertigkeit der Aussagekraft eines solchen Abschlusses mit einem nach den nationalen deutschen Bestimmungen aufgestellten. Im Gesetzgebungsprozeß war bis zuletzt der Anwendungsbereich umstritten. Dieser war nach dem Gesetzentwurf der Bundesregierung insofern enger, als er die Beanspruchung eines ausländischen Kapitalmarktes voraussetzte.

4. Konzernrechnungslegung in Österreich

Angesichts der raschen Fortentwicklung des Rechnungslegungsrechts in den letzten Jahren drängt sich die Frage auf, ob der vorliegende Entwurf nicht einer zu stürmischen Entwicklung des Rechnungslegungsrechts Vorschub leistet und damit die Rechtsanwender und die Bilanzadressaten unzumutbar belastet. Dabei ist allerdings zu bedenken, daß schon jetzt maßgebliche österreichische Konzerne ihre Jahresabschlüsse nach international anerkannten Rechnungslegungsgrundsätzen aufstellen und die Doppelgleisigkeit vielleicht noch mehr zur Verwirrung beiträgt als eine neuerliche Änderung der Rechtslage durch die Zulassung eines Konzernabschlusses nach IAS oder US-GAAP. Zu bedenken ist auch, daß der Gesetzgeber einen Schritt in diese Richtung bereits mit § 245 HGB gegangen ist, wonach die Erstellung eines gleichwertigen ausländischen Konzernabschlusses durch die ausländische Mutterunternehmung österreichische Teilkonzerne grundsätzlich von einem österreichischen Konzernabschluß befreit. Die auf Grund des § 245 Abs. 4 erlassene Befreiungsverordnung des Bundesministers für Justiz vom 20. Dezember 1994, BGBl. Nr. 997, stellt generell solche ausländische Konzernabschlüsse, die entsprechend den Anforderungen der Siebenten Richtlinie erstellt und von einem Abschlußprüfer geprüft worden sind, inländischen Abschlüssen gleich. Der Abschlußprüfer muß zumindest eine den Anforderungen der Achten Richtlinie (Prüferbefähigungsrichtlinie, 84/253/EWG) gleichwertige Befähigung haben und den Konzernabschluß in einer den Anforderungen des HGB entsprechenden Weise geprüft haben.

Die ausschlaggebende Rechtfertigung für die nun vorgeschlagene neuerliche Novellierung ist jedoch der Umstand, daß kein Unternehmen dadurch mit zwingenden neuen Rechnungslegungsbestimmungen konfrontiert wird, vielmehr wird österreichischen Konzernen nur eine Alternative eröffnet. Daher ist für die Neuregelung auch keine Legisvakanz erforderlich.

5. Zum vorliegenden Entwurf

5.1. Erstellung des Ministerialentwurfs und Ergebnis des Begutachtungsverfahrens:

Vorauszuschicken ist, daß das Bundesministerium für Justiz im Sommer 1998 einen Diskussionsentwurf an alle voraussichtlich interessierten Stellen und Universitätsprofessoren mit dem Ersuchen um Stellungnahme versandt hat; dieser Diskussionsentwurf orientierte sich an den oben unter Punkt 3 dargestellten deutschen Bestimmungen und an einem von Univ.-Prof. Dr. Christian Nowotny ausgearbeiteten Textvorschlag.

Die dazu eingelangten Stellungnahmen sind grundsätzlich überwiegend positiv ausgefallen, insbesondere wurde der vorgeschlagene weite Anwendungsbereich begrüßt.

Zu der im Rahmen dieser Vorbegutachtung gestellten Frage nach der Zweckmäßigkeit eines Rechnungslegungsbeirats siehe Punkt 6 unten. Im Begutachtungsverfahren hat der Ministerialentwurf allgemein Zustimmung gefunden. Seine Bestimmungen wurden daher im wesentlichen – bis auf einige technische Anpassungen – beibehalten.

5.2. Anwendungsbereich:

Im Unterschied zu § 292a dHGB, der die sogenannte “Befreiung von der Aufstellungspflicht” in Abs. 1 nur börsenotierten deutschen Mutterunternehmen ermöglicht, sieht der vorliegende Entwurf eine solche Einschränkung nicht vor; dies aus folgenden Gründen:

Auch ohne Notierung an einer in- oder ausländischen Börse können österreichische Konzerne daran interessiert sein, auf ausländischen Kapitalmärkten als Nachfrager aufzutreten. Eine Einschränkung des Anwendungsbereichs auf nur bestimmte – etwa börsenotierte – Mutterunternehmen würde eine Zweiklassengesellschaft der Unternehmen schaffen. Im übrigen wäre die Börsenotierung oder die Inanspruchnahme eines ausländischen Kapitalmarkts kein überzeugendes Abgrenzungskriterium, es hängt vielmehr vom Grad der Internationalisierung der Geschäftstätigkeit des jeweiligen Unternehmens und seines Interesses an ausländischen Investoren ab, ob ein Abschluß nach IAS oder US-GAAP zweckmäßig ist. Auch die Wiener Börse AG hat sich gegen eine Einschränkung des Anwendungsbereichs auf börsenotierte Konzerne ausgesprochen und in ihrer Stellungnahme mitgeteilt, daß sie eine neue Segmentierung des Kassamarkts plane; eine der Voraussetzungen dafür, daß Aktien in den obersten Segmenten (A- und B-Markt) notieren können, soll eine Rechnungslegung der Emittenten nach IAS oder US-GAAP sein. Eine Beschränkung des Anwendungsbereichs auf börsenotierte Unternehmen würde das Vorhaben der Neusegmentierung des Kassamarkts bei Neuzulassungen erschweren.

Um auch für Banken und Versicherungsunternehmen die Möglichkeit eines befreienden Konzernabschlusses nach international anerkannten Rechnungslegungsgrundsätzen zu eröffnen, werden die Rechnungslegungsbestimmungen im BWG und VAG entsprechend angepaßt, wobei hier auch die Bestimmungen der Richtlinie 86/635/EWG über den Jahresabschluß und den konsolidierten Abschluß von Banken und anderen Finanzinstituten bzw. der Richtlinie 91/674/EWG über den Jahresabschluß und den konsolidierten Jahresabschluß von Versicherungsunternehmen zu berücksichtigen sind (vgl. die Art. II und IV).

5.3. Gleichwertigkeitskontrolle:

Wie § 292a Abs. 3 Z 3 dHGB schlägt auch der Entwurf eine Kontrolle der Gleichwertigkeit der Aussagekraft des nach international anerkannten Rechnungslegungsgrundsätzen aufgestellten Konzernabschlusses und Konzernlageberichts mit einem Konzernabschluß und -lagebericht nach nationalen Bestimmungen vor. Gegen diese Voraussetzung wurde vorgebracht, daß die derzeit – und wohl auf absehbare Zeit einzig – in Betracht kommenden internationalen Rechnungslegungsgrundsätze, nämlich die IAS und die US-GAAP, andere Zielsetzungen verfolgen als die nationalen Bestimmungen, bei denen – vor allem im Interesse des Gläubigerschutzes – das Vorsichtsprinzip stärker ausgeprägt ist. Die genannten internationalen Rechnungslegungsgrundsätze geben eher ein für die Entscheidung von Investoren und Anteilsinhabern relevantes Bild der wirtschaftlichen Lage des Konzerns wieder. Der Gleichwertigkeitsgrundsatz verlangt allerdings auch die Beachtung der im nationalen Recht enthaltenen Vorschriften über den Anhang, wenn diese im Einzelfall über die Anforderungen zu den “Notes to the Financial Statements” nach IAS oder US-GAAP hinausgehen sollten. Der Maßstab der Gleichwertigkeit wird angesichts dieser unterschiedlichen Zielrichtungen daher im Sinn einer vergleichbaren Qualität der Abschlüsse insgesamt anzulegen sein, wobei die Verordnungsermächtigung in § 245a Abs. 3 HGB auf mögliche zukünftige Zweifelsfragen Bedacht nimmt.

5.4. Verfassungsrechtliche Zulässigkeit:

Auch der deutsche Gesetzgeber hat sich die Frage gestellt, ob durch die Anerkennung von Konzernabschlüssen nach IAS oder US-GAAP nicht die Gesetzgebungshoheit eingeschränkt oder gar auf einen fremden Normsetzer übertragen würde. In den Erläuterungen zum Gesetzentwurf der Bundesregierung (Drucksache 13/7141 des Deutschen Bundestags, 13. Wahlperiode vom 6. März 1997) wird dazu dargelegt, daß eine verfassungswidrige Verweisung auf ausländisches Recht schon deshalb nicht vorliege, weil die Gesetzgebungshoheit nicht auf ausländische Stellen übertragen werde. Vorgeschlagen werde lediglich, “von bestimmten Bilanzierungsvorschriften des deutschen Rechts in bestimmten Fällen unter der Voraussetzung zu befreien, daß die Anwendung solcher Regelungen zu einem hinsichtlich seiner Aussagekraft mit dem deutschen Konzernrecht gleichwertigen Abschluß führt”.

Dieser Überlegung kann hinzugefügt werden (vgl. Nowotny, Von den Grundsätzen ordnungsmäßiger Bilanzierung zu internationalen Standards als Normen der Rechnungslegung, RWZ 1998, 301 ff), daß durch die Bilanzrichtlinien der EU ein feststehender Rahmen vorgegeben ist und es dem Gesetzgeber innerhalb dieses Rahmens freistehen muß, welche Konkretisierungsstufe der Ausführung er wählt. Da das Einhalten der Bestimmungen der Konzernrichtlinie ausdrücklich vorausgesetzt wird, gibt der Gesetzgeber mit dem Verweis auf international anerkannte Rechnungslegungsgrundsätze bloß die in der Richtlinie enthaltenen Wahlmöglichkeiten direkt an die Unternehmen mit der zusätzlichen Vorgabe weiter, daß die Ausübung dieser Wahlrechte nach einem international anerkannten Konzept zu erfolgen habe.

Im übrigen wird der Bundesminister für Justiz (und die Versicherungsaufsichtsbehörde für die Jahresabschlüsse von Versicherungsunternehmen) ermächtigt, durch Verordnung nähere Voraussetzungen für die Annahme einer gleichwertigen Aussagekraft des nach international anerkannten Rechnungslegungsgrundsätzen aufgestellten Konzernabschlusses und Konzernlageberichts festzulegen oder bestimmte Rechnungslegungsgrundsätze zu bezeichnen, deren Anwendung die einem nach österreichischen Bestimmungen aufgestellten Abschluß gleichwertige Aussagekraft gewährleistet. Siehe auch die Erläuterungen zu § 59a Abs. 2 BWG.

6. Errichtung eines Rechnungslegungsbeirats

In Deutschland wurde in zeitlichem Zusammenhang mit dem Kapitalaufnahmeerleichterungsgesetz die Einsetzung eines Rechnungslegungsbeirats beim deutschen Bundesministerium der Justiz (vgl. das Gesetz zur Kontrolle und Transparenz im Unternehmensbereich – KonTraG, dBGBl. I 1998, 786 ff, in Kraft seit 1. Mai 1998) beschlossen. Nach § 342 Abs. 1 dHGB hat dieses “private Rechnungslegungsgremium” folgende Aufgaben: die Entwicklung von Empfehlungen zur Anwendung der Grundsätze über die Konzernrechnungslegung, die Beratung des Bundesministeriums der Justiz bei Gesetzesvorhaben zu Rechnungslegungsvorschriften und die Vertretung der Bundesrepublik Deutschland in internationalen Standardisierungsgremien.

Das Bundesministerium für Justiz hat daher bei der Versendung des Diskussionsentwurfs zugleich die Frage gestellt, ob die Einrichtung eines ähnlichen Gremiums in Österreich zweckmäßig wäre. Die Antworten darauf sind unterschiedlich ausgefallen:

In einigen Stellungnahmen wurde die Einrichtung eines Rechnungslegungsbeirats begrüßt, da damit eine legitimierte Institution geschaffen würde, die österreichische Interessen in internationalen Rechnungslegungsgremien vertreten könnte. Weiters könnte die zukünftige Anwendung der IAS und US-GAAP Zweifelsfragen aufwerfen, die von einem derartigen Gremium beraten werden könnten. In anderen Stellungnahmen wurde gegen einen Rechnungslegungsbeirat vor allem das Argument ins Treffen geführt, daß in Österreich durch die Fachgutachten der Kammer der Wirtschaftstreuhänder und durch die Stellungnahmen des Instituts Österreichischer Wirtschaftsprüfer eine ausreichende und transparente Fortentwicklung des Rechnungslegungsrechts gewährleistet sei.

Diesem Argument ist von Seiten des Bundesministeriums für Justiz hinzuzufügen, daß sich bisher die Zusammenarbeit mit den vorhandenen Gremien bei Gesetzgebungsvorhaben sehr bewährt hat und auch auf Grund verschiedener persönlicher Kontakte mit Vertretern dieser Institutionen und mit Universitätsprofessoren kein “Beratungsdefizit” aufgetreten ist.

Vorerst soll jedenfalls durch die Diskussion über die Ausgestaltung und die Finanzierung eines Rechnungslegungsbeirats, die längere Zeit in Anspruch nehmen könnte, dieses Gesetzesvorhaben nicht verzögert werden.

7. Kompetenz

Die Zuständigkeit des Bundes stützt sich auf Art. 10 Abs. 1 Z 5 (Bankwesen), 6 (Zivilrecht) und 11 (Vertragsversicherungswesen) B-VG.

8. Kosten

Dem Bund entstehen durch diese neuen Bestimmungen keine Kosten. Die vorgeschlagenen Maßnahmen werden zu Kosteneinsparungen bei jenen Konzernen führen, die einen Konzernabschluß nach IAS oder US-GAAP aus geschäftspolitischen Gründen für notwendig erachten.

Besonderer Teil

Zu Artikel I (Änderungen des HGB):

Zu Z 1 (§ 245a):

Zu Abs. 1:

Hier sind die Voraussetzungen angeführt, die für eine Befreiung von der Verpflichtung zur Aufstellung eines Konzernabschlusses nach den §§ 248 bis 267 HGB erfüllt sein müssen. Die Befreiung kann grundsätzlich jedem österreichischen Mutterunternehmen zugute kommen, also etwa auch Konzernen in der Rechtsform einer GmbH.

Auch ein Konzernabschluß nach international anerkannten Rechnungslegungsgrundsätzen ist in Euro oder in Schilling aufzustellen (vgl. §§ 193 Abs. 4 und 277 Abs. 3 HGB idF des 1. Euro-Justiz-Begleitgesetzes, BGBl. I Nr. 125/1998, und die Übergangsbestimmung in Art. X § 2 leg. cit.). Gemäß § 193 Abs. 4 HGB ist der Abschluß in deutscher Sprache aufzustellen und offenzulegen (vgl. Nowotny in Straube, Kommentar zum Handelsgesetzbuch, Rz 25 zu § 194 und Deutsch ebenda, Rz 4 zu § 251).

Ein im Sinn des § 245a HGB aufgestellter Konzernabschluß ist als österreichischer Konzernabschluß zu betrachten, sodaß die für mangelhafte Rechnungslegung vorgesehenen Sanktionen, einschließlich der Strafbestimmungen des § 255 AktG bzw. des § 122 GmbHG, anwendbar sind.

Zu Z 1:

Die Bedingung der Übereinstimmung des Konzernabschlusses und des Konzernlageberichts mit der Konzernrichtlinie ist EU-rechtlich vorgegeben. Der auch vom deutschen Gesetzgeber gewählte Begriff “im Einklang stehen” läßt die Interpretation zu, daß es dabei nicht um die vollständige Identität in jedem Einzelpunkt geht, Abweichungen in einzelnen Punkten könnten durch zusätzliche Angaben ausgeglichen werden, um den Aussagegehalt eines IAS- oder US-GAAP-Abschlusses den Anforderungen der Konzernrichtlinie anzupassen.

Zum Konzernlagebericht ist zu bemerken, daß dazu keine international anerkannten Rechnungslegungsgrundsätze bestehen, wohl aber sind in der Konzernrichtlinie Vorschriften betreffend den Konzernlagebericht enthalten. In den USA gibt es ein ungefähres Äquivalent zum Konzernlagebericht mit der Management Discussion and Analyses (MD & A), deren Aufstellung aber nicht durch die US-GAAP selbst, sondern von der SEC (Securities and Exchange Commission) gefordert und geregelt ist. Auch § 292a Abs. 2 Z 2 dHGB verlangt in lit. a die Aufstellung des Konzernlageberichts nach international anerkannten Rechnungslegungsgrundsätzen. Der Gesetzesbefehl hinsichtlich des Konzernlageberichts hat den Zweck, Informationsverkürzungen gegenüber einem nach österreichischen Bestimmungen verfaßten Lagebericht einen Riegel vorzuschieben.

Zu Z 2:

Im Interesse der österreichischen Bilanzadressaten, die üblicherweise Unternehmen anhand österreichischer Konzernabschlüsse beurteilen, müssen entweder der Anhang oder die Erläuterungen zum Konzernabschluß eine verbale Erklärung der vom österreichischen Recht abweichenden Bilanzierungs-, Bewertungs- und Konsolidierungsmethoden enthalten. Der Abschlußprüfer hat (vgl. Z 4) die Einhaltung dieser Voraussetzung zu bestätigen. Der Anhang und die Erläuterungen sind als Bestandteil des Konzernabschlusses gemäß § 280 HGB offenzulegen.

Der Entwurf geht davon aus, daß nur ein international anerkanntes Regelungswerk insgesamt maßgeblich sein kann, nicht aber ein “Verschnitt” aus IAS und US-GAAP.

Zu Z 3:

Bei der Beurteilung der Gleichwertigkeit kommt es nicht auf einzelne dem Jahresabschluß zu entnehmende Informationen an, sondern auf den Informationsgehalt insgesamt, dessen Aussagekraft einem nach österreichischen Rechnungslegungsbestimmungen aufgestellten Konzernabschluß und Konzernlagebericht zumindest gleichwertig sein muß. Die Gleichwertigkeit kann auch durch ergänzende Angaben im Anhang oder in den Erläuterungen zum Konzernabschluß hergestellt werden. Dies kann insbesondere dann geboten sein, wenn in den Konsoldierungskreis, der nach international anerkannten Rechnungslegungsgrundsätzen sehr weit definiert ist, auch Unternehmen mit sehr unterschiedlichen Tätigkeitsbereichen einbezogen werden.

Zu Z 4:

Dem Abschlußprüfer wird hier auferlegt, neben der Prüfung des Konzernabschlusses selbst auch zu bestätigen, daß die Voraussetzungen für einen befreienden Abschluß nach international anerkannten Rechnungslegungsgrundsätzen gemäß Z 1 bis 3 erfüllt sind.

Für den Bestätigungsvermerk betreffend einen Konzernabschluß nach IAS oder US-GAAP reicht die in § 274 Abs. 1 festgelegte Testatsformel nicht aus, der Bestätigungsvermerk muß jedoch in mindestens gleichwertiger Form das Prüfungsergebnis wiedergeben (vgl. Erläuterungen zu § 274 Abs. 5).

Zu Z 5:

Hier wird für den Inhalt der Berichterstattung des Abschlußprüfers der jedenfalls zu wahrende Informationsgehalt festgelegt (vgl. die Erläuterungen zu § 274 Abs. 5 idF des Entwurfs).

Zu Abs. 2:

Als lex specialis zu § 280 HGB wird bei der Offenlegung eines Konzernabschlusses nach § 245a HGB der Hinweis verlangt, daß der Konzernabschluß und der Lagebericht nach international anerkannten Rechnungslegungsgrundsätzen erstellt wurden. Dabei ist auch anzuführen, welche Grundsätze angewandt wurden.

Zu Z 2 (§ 274 Abs. 5):

Die in § 274 Abs. 1 wörtlich vorgegebene Testatsformel ist für einen Abschluß nach IAS oder US-GAAP nicht geeignet. International sind Kurzberichte üblich, die sich einer festgelegten Textierung entziehen. Auch der deutsche Gesetzgeber hat von einem formelhaft vorgegebenen Text bei der Neufassung des § 322 Abs. 1 dHGB durch das KonTraG Abstand genommen. Ohne diesen – in Deutschland für alle Abschlüsse maßgeblichen – Schritt nachzuvollziehen, kann für den gemäß § 245a aufgestellten Konzernabschluß der Bestätigungsvermerk nach international anerkannten Grundsätzen gestaltet werden. In Frage kommt hier etwa das von der IFAC (International Federation of Accountants) herausgegebene ISA 700 (International Standard of Auditing 700). Durch den letzten Halbsatz, wonach die Aussagekraft des Bestätigungsvermerks den vorhergehenden Absätzen 1 bis 4 entsprechen muß, ist auch hier einem Informationsverlust der Riegel vorgeschoben.

Zu Artikel II (Änderungen des Bankwesengesetzes):

Zu Z 1 (§ 44 Abs. 1 erster und zweiter Satz):

Diese novellierte Bestimmung soll sicherstellen, daß ein Kreditinstitut im Fall der Aufstellung eines Konzernabschlusses für die Kreditinstitutsgruppe nach international anerkannten Rechnungslegungsgrundsätzen gemäß § 59a Abs. 1 BWG auch diesen dem Bundesminister für Finanzen und der Oesterreichischen Nationalbank übermittelt.

Zu Z 2 (§ 59 Abs. 7):

Im Rahmen der Konzernrechnungslegung wird für Erträge und Aufwendungen von auf Kostendeckungsbasis geführten Unternehmen mit bankbezogenen Hilfsdiensten nach § 2 Z 27 BWG eine Saldierungsmöglichkeit geschaffen, sofern sie unter bestimmten Voraussetzungen erzielt werden. Voraussetzung für die Saldierung ist eine vertragliche Regelung über den Ersatz der Aufwendungen für die auf Kostendeckungsbasis geführten Unternehmen mit bankbezogenen Hilfsdiensten. Die Erträge müssen weiters aus Umsätzen mit auf Kostendeckungsbasis geführten Unternehmen mit bankbezogenen Hilfsdiensten stammen, die nicht in die Vollkonsolidierung einbezogen werden dürfen. Unter auf Kostendeckungsbasis geführten Unternehmen mit bankbezogenen Hilfsdiensten nach § 2 Z 27 BWG sind Unternehmen zu verstehen, die nachhaltig keinen oder nur einen sehr geringen Jahresgewinn aus ihrer Tätigkeit erzielen.

Zu Z 3 (§ 59a):

Zu Abs. 1:

Diese Bestimmung befreit österreichische Kreditinstitute von der Aufstellung eines Konzernabschlusses nach den BWG-Formblättern für den Jahresabschluß (Anlage 2 und § 43 BWG) und von der Anwendung der Bestimmungen der §§ 45 bis 59 BWG (Ausweis und Bewertungsvorschriften für den Jahresabschluß sowie Bestimmungen über den Umfang der Konsolidierung) und des § 64 Abs. 4 BWG (Angaben des Konzernanhangs), wenn sie einen Konzernabschluß nach international anerkannten Rechnungslegungsgrundsätzen aufstellen, der die Voraussetzungen des § 245a Abs. 1 Z 2 bis 5 und Abs. 2 HGB erfüllt.

Zu diesen Voraussetzungen zählt insbesondere der Umstand, daß der Konzernabschluß und die Anmerkungen mit den Bestimmungen der Richtlinie über den Jahresabschluß und den konsolidierten Abschluß von Banken und anderen Finanzinstituten (86/635/EWG, ABl. Nr. L 372/1 vom 31. Dezember 1986) im Einklang stehen. Weitere Voraussetzungen sind die Angabe der angewandten Rechnungslegungsgrundsätze, die Erläuterung der vom österreichischen Recht abweichenden Bilanzierungs-, Bewertungs- und Konsolidierungsmethoden, die Gleichwertigkeit der Aussagekraft des nach internationalen Rechnungslegungsgrundsätzen aufgestellten Konzernabschlusses (vgl. die Erläuterungen zu § 245a Abs. 1 Z 3 HGB) sowie der Hinweis bei der Offenlegung, daß es sich um einen nach international anerkannten Rechnungslegungsgrundsätzen erstellten Konzernabschluß handelt.

Der Konsolidierungskreis nach den international anerkannten Rechnungslegungsvorschriften ist weiter als die Kreditinstitutsgruppe im Sinn der §§ 30 Abs. 1 und 59 BWG. Soweit in einen nach international anerkannten Grundsätzen aufgestellten Konzernabschluß Unternehmen im Wege der Vollkonsolidierung aufgenommen werden, die über den Kreis der Unternehmen hinausgehen, die nach Art. 43 Abs. 2 der Richtlinie 86/635/EWG ausdrücklich einbezogen werden müssen, sind in den Konzernabschluß oder in den Konzernanhang jene Aufgliederungen und Erläuterungen aufzunehmen, die die Auswirkungen der Einbeziehung dieser Unternehmen in den Konzernabschluß erkennen lassen.

Zu Abs. 2:

Da befreiende Konzernabschlüsse nach § 59a Abs. 1 BWG auch von den Gliederungsvorschriften eines Konzernabschlusses nach dem BWG befreit sind, wurde eine Verordnungsermächtigung für den Bundesminister für Finanzen geschaffen, um zu gegebener Zeit auch die Gliederung eines befreienden Konzernabschlusses festlegen zu können. Vor der Erlassung dieser Verordnung werden zweckmäßigerweise die Ergebnisse der Beratungen des IASC zur Entwicklung weltweit verwendbarer Rechnungslegungsstandards abzuwarten sein.

Zu Z 4 (§ 60):

Diese novellierte Bestimmung sorgt dafür, daß der nach international anerkannten Rechnungslegungsgrundsätzen gemäß § 59a Abs. 1 BWG für einen Kreditinstitutskonzern erstellte Konzernabschluß durch Bankprüfer geprüft wird.

Zu Z 5 (§ 65 Abs. 1):

Diese Bestimmung stellt sicher, daß der befreiende Konzernabschluß nach § 59 und § 59a Abs. 1 BWG veröffentlicht wird. Die veröffentlichten Daten von Konzernabschlüssen nach § 59a Abs. 1 BWG haben den Konzernabschlüssen nach § 59 BWG gleichwertige Informationen zu enthalten.

Zu Artikel III (Änderung des Wertpapieraufsichtsgesetzes):

Zu Z 1 (§ 23 Abs. 1):

Diese novellierte Bestimmung stellt durch den Verweis auf § 59a Abs. 1 BWG sicher, daß auch Wertpapierdienstleistungsunternehmen Konzernabschlüsse nach international anerkannten Rechnungslegungsgrundsätzen im Sinn des § 245a HGB aufstellen können.

Zu Artikel IV (Änderungen des Versicherungsaufsichtsgesetzes):

Zu Z 1 (§ 80a Abs. 2):

Da neben Versicherungsunternehmen auch bestimmte Mutterunternehmen, die selbst keine Versicherungsunternehmen sind, zur Aufstellung eines konsolidierten Abschlusses nach VAG verpflichtet sind, soll auch diesen Unternehmen die Möglichkeit der befreienden Wirkung eines nach international anerkannten Rechnungslegungsgrundsätzen aufgestellten Konzernabschlusses und Konzernlageberichtes eingeräumt werden.

Zu Z 2 (§ 80b):

Die in § 80b Abs. 1 genannten Voraussetzungen orientieren sich grundsätzlich an denen des § 245a HGB, wobei jedoch auf die für Versicherungsunternehmen geltenden besonderen Rechtsvorschriften Bedacht genommen wird. So ist insbesondere erforderlich, daß der Konzernabschluß und der Konzernlagebericht im Einklang mit der Richtlinie 91/674/EWG über den Jahresabschluß und den konsolidierten Abschluß von Versicherungsunternehmen stehen, die ihrerseits in Abschnitt 9 die Richtlinie 83/349/EWG über den konsolidierten Abschluß grundsätzlich für anwendbar erklärt. Bei der den Abschlußprüfer betreffenden Vorschrift wird durch eine entsprechende Verweisung der Rolle der Versicherungsaufsichtsbehörde bei der Bestellung des Abschlußprüfers und Konzernabschlußprüfers Rechnung getragen.

In Abs. 2 soll klargestellt werden, daß die Angaben und Erläuterungen zum Jahresabschluß, auch wenn sie nicht in einen Anhang aufzunehmen sind, Bestandteil des Jahresabschlusses sind.

Nach der Regelung des Abs. 3 ist bei der Veröffentlichung ausdrücklich darauf hinzuweisen, daß ein nach § 80b Abs. 1 erstellter Konzernabschluß den materiellrechtlichen Vorschriften des VAG über den Konzernabschluß nicht entspricht. Dies ist im Interesse der Versicherten geboten, zumal die derzeit in Betracht kommenden international anerkannten Rechnungslegungsgrundsätze (IAS und US-GAAP) nicht auch gleichzeitig eine vollständige Beachtung der aufsichtsrechtlichen Bilanzierungsvorschriften erlauben.

Zu Z 3 (§ 81 Abs. 5):

Die Einheitlichkeit des Stichtags für alle Konzernabschlüsse und befreienden Konzernabschlüsse ist aus aufsichtsrechtlichen Gründen erforderlich.

Zu Z 4 (§ 82 Abs. 11):

Gemäß § 82 Abs. 5 hat der Abschlußprüfer derzeit über die Einhaltung der aufsichtsrechtlichen Vorschriften zu berichten. Da im Rahmen der Aufstellung eines Konzernabschlusses nach international anerkannten Rechnungslegungsgrundsätzen von einer Vielzahl an sich zwingender Bilanzierungsvorschriften des VAG abgewichen werden darf, kommt der Einhaltung der Voraussetzungen gemäß § 80b Abs. 1 besondere Bedeutung zu. Daher soll diesbezüglich eine besondere Berichtspflicht des Abschlußprüfers normiert werden.

Zu Z 5 (§ 84 Abs. 7):

Die in § 245a Abs. 2 HGB und § 80b Abs. 3 VAG genannten Hinweis- und Erläuterungspflichten sollen als wesentliche Informationen über den nach international anerkannten Rechnungslegungsgrundsätzen erstellten Konzernabschluß zu veröffentlichen sein. Im übrigen soll für die im Konzernanhang oder in den Erläuterungen zum Konzernabschluß enthaltenen Angaben eine dem nach VAG erstellten Konzernabschluß entsprechende Veröffentlichungspflicht normiert werden.

Zu Artikel V (Verweisungen)

Hier findet sich die übliche Verweisungsformel.

Zu Artikel VI (Übergangsbestimmung und Vollziehungsklausel):