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FHP
55/05/Z/HH 4460/4244 19.10.2005
Abgabenänderungsgesetz
2005
Sehr
geehrte Frau Mag. Gierlinger!
Die Wirtschaftskammer Österreich dankt für die
Übermittlung des im Betreff genannten Gesetzesentwurfes und gestattet sich
fristgerecht folgende Stellungnahme abzugeben:
Artikel
1 Einkommensteuergesetz
Zu Z 1 und Z 11 (§ 2 Abs. 2b und § 36 EStG):
Nach derzeitiger Rechtslage (§ 2 Abs. 2b Z 3 1
Teilstrich EStG) kommen die Verlustverrechnungs- und die Verlustvortragsgrenze
(75 %) insoweit nicht zur Anwendung, als in den positiven Einkünften oder im
Gesamtbetrag der Einkünfte Sanierungsgewinne (§ 36 Abs. 1) enthalten sind. § 36
Abs. 1 definiert den Begriff der Sanierungsgewinne. Von dieser Definition sind
auch Sanierungsgewinne erfasst, die im Rahmen einer außergerichtlichen
Sanierung anfallen.
Der Entwurf des AbgÄG 2005 enthält eine Neufassung der Z
3 des § 2 Abs. 2b EStG. Demnach wären die Verlustverrechnungs- und die
Verlustvortragsgrenze nur in den aufgezählten Fällen nicht anzuwenden. Da es
nach dem Entwurf im EStG den Begriff der Sanierungsgewinne nicht mehr gibt,
werden statt dessen die Gewinne aus einem Schulderlass im Sinne des § 36 Abs. 2
und die Gewinne, die in Veranlagungszeiträumen anfallen, die von einem
Konkursverfahren oder einem gerichtlichen Ausgleichsverfahren betroffen sind,
genannt. § 36 Abs. 2 in der Fassung des Entwurfs zählt die aus einem
Schulderlass resultierenden Gewinne auf. Gewinne, die aus einem Schulderlass im
Rahmen einer außergerichtlichen Sanierung stammen, sind jedoch nicht genannt.
Auf solche Gewinne wären daher die Verlustverrechnungs- und die
Verlustvortragsgrenze sehr wohl anzuwenden. Dies würde die außergerichtliche
Sanierung gegenüber der derzeitigen Rechtslage benachteiligen und wesentlich
erschweren.
Da die Erläuterungen zum Gesetzesentwurf zu der
genannten Auswirkung keine Aussage enthalten, nehmen wir an, dass diese
Auswirkung nicht gewollt ist. Daher sollte § 2 Abs. 2b Z 3 in Verbindung mit §
36 EStG so gefasst werden, dass die Verlustverrechnungs- und die Verlustvortragsgrenze
auf Gewinne, die aus einem Schulderlass im Rahmen einer außergerichtlichen
Sanierung resultieren, nicht anzuwenden sind.
Zu
Z 2 bis Z 5 (§ 4 Abs. 4 Z 4, § 4 Abs. 4 Z 4a, §4 Abs. 4 Z 4b, § 4 Abs. 4 Z 8
EStG):
Der
Forschungs- bzw. Bildungsfreibetrag soll nur dann steuermindernd geltend
gemacht werden können, wenn der Freibetrag in der Steuererklärung an der dafür
vorgesehenen Stelle ausgewiesen wird. Eine Berichtigung einer unrichtigen oder
unterlassenen Eintragung soll bis zum Eintritt der Rechtskraft des Bescheides
möglich sein.
Der
Wunsch der Finanzverwaltung nach statistischem Material ist verständlich. Daher
wird der gegenständliche Vorschlag auch nicht grundsätzlich abgelehnt. Sicher
gestellt sein sollte allerdings, dass die unterlassene Eintragung auch in einem
wiederaufgenommenen Verfahren nachgeholt werden kann.
Zu Z 3 (§ 4 Abs. 4 Z 4a EStG):
1. In
der Praxis tritt häufig das Problem auf, dass die Bestätigung des
volkswirtschaftlichen Wertes der Erfindung erst nach Rechtskraft des
Einkommensteuer- oder Körperschaftssteuerbescheides einlangt.
Beantragt der Steuerpflichtige den Forschungsfreibetrag gem. § 4 Abs. 4 Z 4a
und wird die o.a. Bestätigung erst nach Rechtskraft des Bescheides ausgestellt,
ist nicht klar, ob die Ausstellung der Bestätigung ein rückwirkendes Ereignis
nach § 295a BAO darstellt, aufgrund dessen ein Rechtsanspruch auf Änderung des
Bescheides und nachträgliche Berücksichtigung des Forschungsfreibetrag gem. § 4
Abs. 4 Z 4a abgeleitet werden kann.
Wird in Erwartung einer solchen Verzögerung in der Steuererklärung oder in
einem späteren Berufungsverfahren vorsichtshalber gleich der Freibetrag gem. §
4 Abs.4 Z 4 beantragt, besteht nach der Verwaltungspraxis kein Rechtsanspruch
(vgl. dazu TZ 1325 der ESTR 2000), bei Einlangen der Bescheinigung nach
Eintritt der Rechtskraft des Bescheides vom Freibetrag gem. § 4 Abs.4 Z 4 zum
Freibetrag gem. § 4 Abs.4 Z 4a zu wechseln.
Die Wirtschaftskammer Österreich regt an, im Zuge des Abgabenänderungsgesetzes
2005 die Bestimmung aufzunehmen, dass die Ausstellung der Bestätigung als
rückwirkendes Ereignis gem. § 295a BAO zu werten ist.
2.
In der vorgeschlagenen Neufassung von § 4 Abs. 4 Z
4a lit. b fehlt die bisherige Klarstellung, dass für Wirtschaftsjahre, in denen
keine Forschungsaufwendungen angefallen sind, diese für die Errechnung des
arithmetischen Mittels mit Null anzusetzen sind. Gleichzeitig fehlt die
Einrechnung der Aufwendungen für die Auftragsforschung nach § 4 Abs. 4 Z 4b.
Die Wirtschaftskammer regt die Einbeziehung auch dieser Ausgaben in das
Ermittlungsverfahren an.
Die Berücksichtigung dieser Aufwendungen würde den Intentionen des Gesetzgebers
entsprechen und gleichzeitig eine Schlechterstellung von kleinen und mittleren
Unternehmen, die ein hohe Dynamik der F&E-Aufwendungen vorweisen, aber
einen erheblichen Teil der F&E-Aktivitäten außer Haus abwickeln,
entgegenwirken.
Zu Z 9 und Z 12 (§ 24 und § 37 EStG):
Das Vorliegen der Erwerbsunfähigkeit soll auf der Grundlage eines medizinischen Gutachtens eines Sachverständigen beurteilt werden, „ es sei denn, es liegt eine medizinische Beurteilung durch den für den Steuerpflichtigen zuständigen Sozialversicherungsträger“ vor.
Diese Formulierung räumt der Beurteilung durch den Sozialversicherungsträger im Zusammenhang mit der Beantragung einer Erwerbsunfähigkeitspension Priorität gegenüber dem Gutachten durch einen Sachverständigen ein. Das geht auch aus den Erläuterungen zu dieser Gesetzesänderung hervor.
Der Begriff der Erwerbsunfähigkeit im Sozialversicherungsrecht ist in weiten Bereichen strenger als die steuerliche Definition und deckt sich mit dem Steuerlichen erst ab dem 57. Lebensjahr.
Diese Formulierung könnte daher dazu führen, dass vor allem bei ablehnenden Bescheiden der Sozialversicherung die Beurteilung des Sozialversicherungsträgers von der Finanzverwaltung ohne Adaptierung übernommen wird. Sinn dieser Bestimmung ist es aber, gerade in solchen Fällen die steuerliche Erwerbsunfähigkeit durch ein entsprechendes Gutachten zu untermauern.
Zur Vermeidung dieser Missverständnisse schlägt die Wirtschaftkammer Österreich einerseits eine deutlichere Formulierung im Gesetz vor und ersucht in weiterer Folge um detaillierte Erläuterungen in den Einkommensteuerrichtlinien. Eine geänderte Formulierung könnte lauten wie folgt: „es sei denn, die Erwerbsunfähigkeit im Sinne des ersten Satzes geht aus der medizinischen Beurteilung des für den Steuerpflichtigen zuständigen Sozialversicherungsträger eindeutig hervor“.
Zu Z 15 (§ 94 EStG):
·
Zu lit a)
Die gesetzliche Verankerung der KESt-Befreiung und damit des Rechtsanspruches
auf KESt-Erstattung bei Nicht-Erklärung für den steuerbefreiten Betrieb einer
von der unbeschränkten Steuerpflicht befreiten Körperschaft ist aus unserer
Sicht zwecks Klarstellung zu begrüßen. Wir gehen davon aus, dass sich diese
Klarstellung auch auf die Vergangenheit bezieht.
·
Zu lit b)
Weiters ist insbesondere die Klarstellung der KESt-Freiheit unabhängig vom
Beteiligungsausmaß für alle Ausschüttungen an eine nicht unter § 5 Z 6 oder § 7
Abs. 3 KStG fallende Privatstiftung aus unserer Sicht sehr erfreulich.
· § 94 EStG normiert also die Ausnahmen von einem Kapitalertragsteuerabzug. Korrespondierend ermöglicht § 13 InvFG fünfter Satz die Ausgabe von Vollthesaurierungsanteilscheinen und normiert Voraussetzungen, unter denen ein Kapitalertragsteuerabzug unterbleiben kann.
§ 13 InvFG fünfter Satz lautet:
„Die Auszahlung kann für Kapitalanlagefonds oder bestimmte Gattungen von
Anteilscheinen eines Kapitalanlagefonds unterbleiben, wenn durch die den Fonds
verwaltende Kapitalanlagegesellschaft in eindeutiger Form nachgewiesen wird,
dass die ausgeschütteten und ausschüttungsgleichen Erträge sämtlicher Inhaber
der ausgegebenen Anteilscheine entweder nicht der inländischen Einkommen- oder
Körperschaftsteuer unterliegen oder die Voraussetzungen für eine Befreiung
gemäß § 94 Z 5 Einkommensteuergesetz 1988 vorliegen.“
Der Verweis in § 13 InvFG auf § 94 Z 5 EStG ist jedoch aus unserer Sicht zu eng. Der Verweis sollte vielmehr auf § 94 EStG allgemein lauten. Damit würden auch die neuen Bestimmungen des Abgabenänderungsgesetzes 2005 in der Z 6 und Z 10 mitumfasst sein.
Zu Z 20 und Z 21 (§§ 108c und 108f EStG):
Forschungs- Bildungs- und Lehrlingsausbildungsprämie
sollen nur gemeinsam mit der Steuererklärung beantragt werden können. Bisher
war eine Beantragung schon vor Abgabe der Steuererklärung und eine entsprechend
frühere Gutschrift auf dem Abgabenkonto möglich. Die Wirtschaftskammer
Österreich spricht sich gegen diese Verschlechterung aus, die vor allem jene
trifft, welche ihre Bilanz nach einem vom Kalenderjahr abweichenden
Wirtschaftsjahr aufstellen.
Im AbgÄG 2005 sollte einkommensteuerlich noch unbedingt
folgende Verbesserung vorgenommen werden:
Bei Einkommensteuerpflichtigen, die den Gewinn nach § 4
Abs. 3 (Überschussrechner) ermitteln, sollten nicht nur die Anlaufverluste der
ersten 3 Veranlagungszeiträume nach Betriebseröffnung abzugsfähig, sondern
ebenso wie bei den anderen Gewinnermittlungsarten ein unbegrenzter
Verlustvortrag möglich sein.
Artikel 3 Änderung des Körperschaftsteuergesetzes
1988
Zu Z 4 (§ 12 Abs. 1 Z 4 KStG):
Die generelle Nichtabzugsfähigkeit von Geldbußen nach
dem Verbandsverantwortlichkeitsgesetz ist zu indifferent und überschießend,
dass sie nur dort gerechtfertigt erscheint, wo der gerichtlich zu ahndende
Strafcharakter überwiegt. Bei Pönalezahlungen und stärkerem Bezug zum
betrieblichen Geschehen erscheint die Nichtabzugsfähigkeit nicht
gerechtfertigt.
Zu Z 8 (§ 24 lit. b KStG):
Die Einbeziehung ausländischer Körperschaften in die
Mindestkörperschaftsteuerpflicht entspricht dem Gleichbehandlungsgrundsatz und
der Wettbewerbsneutralität und ist aus diesem Gesichtspunkt insoweit nicht zu
beanstanden. Dennoch ist die WKÖ der Auffassung, dass die Mindestkörperschaftsteuer,
auch wenn sie in ihrer derzeitigen Form verfassungsrechtlich als unbedenklich
gilt, längerfristig abgeschafft werden sollte, weil sie dem Grundsatz der
Leistungsfähigkeit nicht entspricht.
Zu Z 9 (§ 24a KStG):
Im § 24a Abs. 3 letzter Satz wird vorgesehen, dass mit
der Erlassung des Körperschaftsteuerbescheides des Gruppenträgers zugewartet
werden kann, bis sämtliche Feststellungsbescheide für die Gruppenmitglieder
rechtsfähig geworden sind. Dies kann zu beachtlichen Verzögerungen führen.
Insbesondere bei größeren Unternehmensgruppen können sich Probleme ergeben,
wenn bei einem untergeordneten Gruppenmitglied ein Rechtsmittel anhängig ist.
Ungeklärt ist in diesem Zusammenhang, wie künftig mit den Prämienanträgen zu verfahren
ist. Klärungsbedürftig ist, wann die Prämienauszahlungen an den Gruppenträger
gutgeschrieben werden, entweder bei der Einreichung der Erklärung oder erst bei
der Erlassung des Gruppenträgerbescheides.
Weiterer Antrag der WKÖ:
Der mit dem Steuerreformgesetz 2005 und der Einführung
des neuen Körperschaftsteuersatzes von 25 v.H. erfolgte Ausschluss der
Kapitalgesellschaften von der begünstigten Übertragung von stillen Reserven (§
12 EStG) erweist sich bei Katastrophenfällen, als ein arges Hindernis bei der
Bewältigung derartiger Krisen. Die durch derartige Schadensfälle bei
entsprechender Deckung durch Versicherung freigesetzten stillen Reserven,
werden nämlich sofort einer Besteuerung unterzogen, wodurch dem geschädigten
Unternehmen jene Mittel ergehen, die es für die Wiederinstandsetzung oder den
Wiederaufbau dringend benötigt. Die WKÖ ist daher der Auffassung, dass für
Körperschaften in Schadensfällen durch höhere Gewalt die steuerbegünstigte
Übertragung von stillen Reserven zugelassen werden sollte. Für eine
entsprechende Norm, die auf § 12 EStG verweist, sollte im
Körperschaftsteuerrecht Vorsorge getroffen werden.
Artikel 4 Umgründungssteuergesetz
Zu Z 1:
Ein besonderer Nachteil würde sich ab dem 1.2.2006 für
grenzüberschreitende Verschmelzungen österreichischer Unternehmen auf andere
EU-Gesellschaften ergeben. Nach der Neufassung des § 1 Abs. 2 und des § 7 Abs.
2 UmgrStG würde nämlich künftig bei einer derartigen Verschmelzung das bereits
im Ausland gelegene Vermögen der österreichischen Gesellschaft (z.B.
Betriebsstätten in Italien und Großbritannien, Immobilien in Italien) einer
sofortigen Liquidationsbesteuerung in Österreich unterworfen werden. Dies steht
im Gegensatz zur bisherigen Regelung, die einen Aufschub der Betsteuerung bis
zur tatsächliche Veräußerung vorsah.
Die geplante Neuregelung würde daher ebenfalls
grenzüberschreitende Zusammenschlüsse österreichischer Unternehmen erschweren
und unseres Erachtens auch gegen EU-Recht verstoßen.
Zu Z 5 (§12 Abs. 1 UmgrStG):
Nach § 12 Abs. 1 Umgründungsteuergesetz ist eine
Voraussetzung, dass das Vermögen am Einbringungsstichtag, jedenfalls am Tage
des Abschlusses des Einbringungsvertrages, für sich allein einen positiven
Verkehrswert besitzt. Verlangt wird nun zusätzlich, dass der Einbringende im
Zweifel die Höhe des positiven Verkehrswertes durch ein begründendes
Gutachten eines Sachverständigen nachzuweisen hat. Da ein Gutachten an sich
wohl nicht unbegründet abgegeben wird und taugliche Erklärungen und
Erläuterungen erhalten muss, handelt es sich hier um eine Überbestimmung, die
mehr als entbehrlich ist. Das Wort „begründendes“ hat nach Ansicht der WKÖ zu
entfallen.
Zu Z 8 (§15 UmgrStG):
Nach
derzeitigem Recht ist die steuerliche Einbringungsbilanz jedenfalls kein
zwingender Bestandteil des gesellschaftsrechtlichen Einbringungsvertrages. Es
brächte erhebliche Probleme im Bereich des Datenschutzes mit sich, wenn die
steuerlichen Werte öffentlich zugänglich gemacht werden. Dies gilt gerade bei
Einbringungsvorgängen mit Treuhandschaften, die nur gegenüber der
Finanzbehörde, nicht jedoch gegenüber der Öffentlichkeit (via Firmenbuch) offen
gelegt sind.
Zu Z 9 (§ 16 UmgrStG):
·
zu lit. a)
Der Gesetzeswortlaut des § 16 Abs. 2 Z 1 UmgrStG in der vorliegenden
Entwurffassung ist unklar und sollte angepasst werden.
·
zu lit. c)
Die geplante Neuregelung in § 16 Abs. 5 Z 4 UmgrStG, dass Wirtschaftgüter nur
dann zurückbehalten werden können, wenn gleichzeitig die damit in unmittelbarem
Zusammenhang stehenden Verbindlichkeiten zurückbehalten werden, ist nach
Ansicht der WKÖ nach in der Praxis kaum durchführbar. Es müsste permanent eine
Kapitalflussrechnung geführt werden, um anlässlich einer Jahre später
stattfindenden Betriebsprüfung im Einzelfall nachweisen zu können, dass bestimmte
Wirtschaftsgüter eigenkapital- bzw. aus dem laufenden cash-flow finanziert und
nicht fremdfinanziert wurden.
Darüber hinaus würde durch diese Neuregelung,
insbesondere in Fällen, in denen Unternehmensveräußerungen an „Konzernfremde“
im Wege von Umgründungsmassnahmen geplant sind, eine betriebswirtschaftlich
sinnvolle bzw. gebotene Neustrukturierung der Unternehmensfinanzierung durch
eine Bestimmung des UmgrStG wesentlich erschwert, wenn nicht gar unmöglich
gemacht. Der in den Erläuternden Bemerkungen angeführte „Missbrauchsfall“,
könnte auch mittels der Missbrauchsnormen der BAO gelöst werden, sollte nicht
die Grundlage für eine generelle Neuregelung bilden.
Die
bisher mögliche Trennung von Wirtschaftsgütern vom damit unmittelbar
zusammenhängenden Fremdkapital dient unter anderen flexiblen
Vermögensdispositionen im Bereich von betriebswirtschaftlich sinnvollen
Umgründungen und sollte unserer Ansicht nach daher für Zwecke des Steuerrechts
nicht geändert werden.
Außerdem
wird darauf hingewiesen, dass eine zwingende Anpassung der gegenständlichen
Bestimmung aus Gründen des EU-Rechts nicht notwendig ist und eine einseitige
Änderung des innerstaatlichen Rechts für die österreichische Wirtschaft zu
einer Schlechterstellung führen würde.
Weiters
ist anzumerken, dass die Bestimmung des „unmittelbaren Zusammenhanges“ Rechtsunsicherheiten bei künftigen
Betriebsprüfungen mit sich bringen würde.
Gemäß
dem bisherigem § 16 Abs. 1 und 2 UmgrStG war es österreichischen Unternehmen
möglich, eine (in- und ausländische Beteiligung) in eine andere EU-Gesellschaft
einzubringen und dafür Gesellschaftsanteile an dieser anderen EU-Gesellschaft
zu erwerben (so genannte „unechte Fusion“). Die bisherige – seit dem Jahr 1994
geltende – Steuerregelung bestand darin, dass nicht nur die Einbringung
steuerneutral war sondern auch eine spätere Veräußerung der eingebrachten
Beteiligung durch die EU-Gesellschaft beim österreichischen Unternehmen keine
Steuerbelastung mehr auslöste (sondern erst die Veräußerung der Anteile an der
EU-Gesellschaft selbst).
Dies
bildete somit eine steuerlich attraktive Ausgangssituation für österreichische
Unternehmen (Einzelunternehmen, Personengesellschaften oder
Kapitalgesellschaften), Anteile an ausländischen EU-Unternehmen (durch
Einbringung von Beteiligungen) zu erwerben und erleichterte damit in den
letzten Jahren die Internationalisierung der österreichischen Unternehmen.
Nach
dem Entwurf des Abgabenänderungsgesetzes 2005 soll ab 1.2.2006 diese Ausnahme
für „einzubringende Kapitalanteile“ gestrichen werden (§16 Abs. 2 Z 1 2. Satz).
Jede künftige Veräußerung der eingebrachten Beteiligung durch die übernehmende
Eu-Gesellschaft würde damit bei österreichischen Unternehmen eine
Steuerbelastung auslösen, und zwar unabhängig davon, ob der Veräußerungserlös überhaupt
an das österreichische Unternehmen weiter ausgeschüttet wird.
Dies
würde nicht nur zu Liquiditätsbelastungen für das österreichische Unternehmen
führen, sondern generell die Beteiligung von österreichischen Unternehmen an
anderen EU-Unternehmen (durch Einbringung von Beteiligungen) erschweren.
Aus
Sicht der WKÖ sollte gerade in der aktuellen Phase der Internationalisierung
österreichischer Unternehmen diese seit über 10 Jahren bestehende Regelung
nicht plötzlich - ohne Rücksicht auf die negativen Folgen für den
Unternehmensstandort Österreich – aufgehoben werden.
Zu
Z 10 lit. b (§ 18 Abs. 2 und 3 UmgrStG):
Für
unbare Entnahmen wird eine Ausschüttungsfiktion normiert. Demnach sollen unbare
Entnahmen künftig mit 25 % endbesteuert werden. Die Kapitalertragssteuer ist –
sofern nicht eine frühere Fälligkeit eintritt – spätestens mit Ablauf des
dritten Jahres nach dem Einbringungsstichtag fällig. Gleichzeitig wird
normiert, dass sich die steuerlichen Anschaffungskosten ab dem Zeitpunkt der
Fälligkeit der Kapitalertragssteuer um die Ausschüttungen erhöhen.
Diese
Regelung wird von der WKÖ gänzlich abgelehnt. Sie widerspricht dem allgemeinen
steuerlichen Grundsatz, dass Entnahmen aus einem Einzelunternehmen bzw.
Mitunternehmerschaften steuerneutral sind. Außerdem ist diese Regelung insofern
auch unlogisch, als die vorgeschlagene Regelung ohne weiteres jederzeit durch
bare Entnahmen vor Abschluss des Einbringungsvertrages umgangen werden kann.
Schließlich
erschwert die vorgeschlagene Regelung sowohl Unternehmensverkäufe als auch
verhältniswahrende Einbringungen, weil es in beiden Fällen regelmäßig notwendig
ist, das einzubringende Vermögen entsprechend zu gestalten.
Übersehen
wird auch, dass es sich bei der in Aussicht genommenen Regelung um einen
glatten Systembruch handelt, da in einer Personengesellschaft eben nur die
laufenden Gewinne mit dem Tarif besteuert werden, Einnahmen jedoch nicht und es
werden auch nicht Einlagen als Betriebsausgaben zugelassen. Die WKÖ ist daher
der Auffassung, dass die bisherigen Regelung systematisch richtig und eine
Neuregelung daher abzulehnen ist.
Artikel 9 Bundesabgabenordnung
Zu Z 1 (§ 120 Abs. 3 BAO):
Die Anzeigepflicht erscheint zu strikt gefasst. Fraglich
erscheint generell, ab wann die einmonatige Anzeigepflicht zu laufen beginnt
(ab subjektiver/ objektiver Erkennbarkeit, tatsächlicher Kenntnis durch den
Abgabepflichtigen?).
Für die Abgabepflichtigen eindeutiger wäre z.B. die
Formulierung „weiters ist der Eintritt eines rückwirkenden Ereignisses ab
Kenntnis und die Beseitigung der Ungewissheit ab Kenntnis dem
….Finanzamt zu melden“
Artikel 11 Finanzstrafgesetz
Das AbgÄG 2005 normiert nunmehr auch eine
strafrechtliche Verantwortlichkeit von Unternehmen (Verbandsverantwortlichkeit)
für Finanzvergehen die von Leitungsorganen oder Mitarbeiter zu Gunsten des
Unternehmens begangen werden.
Der österreichische Entwurf geht weit über die
völkerrechtlichen Erfordernisse hinaus: die EG-rechtlichen Vorgaben (zweites
Protokoll zum Schutz der finanziellen Interessen der EG) erfordern lediglich
eine Strafbarkeit der Unternehmen bei Geldwäscherei und Betrug zu Lasten der
finanziellen Interessen der EG. Die österreichische Regelung nimmt nunmehr eine
Kriminalisierung auch für alle bloß fahrlässig begangene Finanzvergehen und
sogar Ordnungswidrigkeiten vor. Es wäre dringend notwenig, diese
strafrechtliche Verantwortlichkeit von Unternehmen zu entschärfen und auf die völkerrechtlichen
Erfordernisse zu beschränken.
Artikel 14 Handelsgesetzbuch
·
Wir
begrüßen die Richtigstellung des Verweises auf § 202 Abs. 1 im § 235 Z 1 HGB.
·
Abzulehnen
ist jedoch die Ausweitung der Ausschüttungssperren auf alle im Bilanzgewinn enthaltenen
Gewinnteile, die sich bei einer übernehmenden Kapitalgesellschaft im Falle der
Bewertung des Vermögens mit dem beizulegenden Wert gegenüber dem Buchwert oder
im Falle der Buchwertfortführung durch unmittelbaren Ausweis im laufenden
Gewinn (up stream merger) und die sich bei einer übertragenden
Kapitalgesellschaft auf Grund der Bewertung der umgründungsveranlaßten
Gegenleistung mit dem beizulegenden Wert gegenüber dem Buchwert des
übertragenen Vermögens ergeben. Die Erläuternden Bemerkungen enthalten dazu
keine Begründung oder Wertung.
Die geplanten Neuregelungen in Z 2 und 3 des § 235 HGB sollten unserer Ansicht
nach ersatzlos gestrichen werden.
Sollte der Gesetzgeber beabsichtigen - zwecks Verbesserung des
Gläubigerschutzes - Gewinne, deren Grundlage Bewertungsüberlegungen sind, die
sich demnach noch nicht durch einen Realisierungsvorgang am Markt „verprobt“
haben, einer Ausschüttungssperre zu unterlegen, so ist hiezu folgendes
festzuhalten:
Bewertungen stellen oftmals die Grundlage für Mittelabflüsse aus einer
Kapitalgesellschaft dar (bspw. iZm Abfindungszahlungen an
Minderheitsgesellschafter anlässlich einer verschmelzenden Umwandlung auf den
Hauptgesellschafter). Bewertungen sind nicht per se ungeeignet, als Grundlage
für einen Mittelabfluss aus einer Gesellschaft zu dienen, da Bewertungen nach
anerkannten Verfahren keinen Willkürakt darstellen, sondern sowohl der
Verantwortung der Gutachter als auch der jeweiligen Organverantwortung
unterliegen. Sie stellen bspw. auch die Grundlage für die Ermittlung und den
bilanziellen Ausweis von „Bewertungsgewinnen aus Zuschreibungen“ dar, die nach
der geplanten Regelung nicht mehr von der Ausschüttungssperrvorschrift erfasst
sein sollen.
Weiters
ist unklar, wieso bloß „Bewertungsgewinne“ aus Umgründungen (gemeint sind
offensichtlich alle gemäß Umgründungsteuergesetz (UmgrStG) steuerneutralen
Umgründungsvorgänge) von der Ausschüttungssperrvorschrift erfasst werden
sollen. Dieselbe Problematik stellt sich auch bei konzerninternen Verkäufen
(die allerdings steuerpflichtig sind), da auch diesfalls ein eventuell
erzielter Veräußerungsgewinn im Zusammenhang mit Bewertungsvorgängen steht und
noch keine Verprobung am Markt erfahren konnte.
Darüber
hinaus würde unseres Erachtens bspw. auch eine konzerninterne nicht in den
Anwendungsbereich des UmgrStG fallende, und demnach steuerpflichtige
Sacheinlage, nicht vom Anwendungsbereich der geplanten Neufassung erfasst
werden (bspw. Sacheinlage eines Kapitalanteiles < 25 %).
Noch
viel drastischer stellt sich aus der Sicht der übertragenden
Kapitalgesellschaft die Veräußerung einer Tochtergesellschaft dar, wenn als
Gegenleistung von einem „konzernfremden“ kein Cash-Kaufpreis, sondern zur Gänze
Anteile gewährt werden oder eine Cash-Kaufpreiszahlung mit einer Anteilsgewährung
kombiniert wird. In der Regel ist dieser gänzliche oder teilweise Anteilstausch
das Resultat einer Umgründungsmaßnahme, die unter das UmgrStG fällt. Eine
Ausschüttungssperre auf den durch den gänzlichen oder teilweisen Anteilstausch
bewirkten Tauschgewinn in diesem Fall ist unverständlich, da durch den
natürlichen Interessensgegensatz zwischen Veräußerer und Erwerber eine
Marktverprobung des Tauschgewinnes gewährleistet ist.
Die
geplante Neuregelung sieht offensichtlich ein „ewiges“ Sperren bestimmter Gewinnkomponenten
vor. Die daraus resultierende Problematik sei an folgendem Beispiel
verdeutlicht: Bringt eine Kapitalgesellschaft (Mutter) Anteile der
Tochtergesellschaft B konzernintern in die Tochtergesellschaft A als
Sacheinlage ein und erhöht sie - aus bilanzpolitischen Gründen, um eine
kontinuierliche Ergebnisentwicklung zeigen zu können - den Buchwert an A um den
Verkehrswert der eingebrachten B, sodass aus dieser Umgründung ein Tauschgewinn
auf Ebene der Mutter resultiert, so ist dieser Gewinn nach der geplanten
Neuregelung ausschüttungsgesperrt. Wenn in der Folge A die eingebrachten
Anteile an B zum Verkehrswert veräußert, kann dieser Veräußerungsgewinn –
reduziert um die ausgelöste Steuerlast – an die Mutter zur Ausschüttung
gebracht werden. Zugleich muss die Mutter jedoch eine ausschüttungsbedingte
Teilwertabschreibung auf A vornehmen, da anlässlich der Sacheinlage von B in A
der Veräußerungsgewinn, der 1 Jahr später tatsächlich durch A erzielt wurde,
bereits im Rahmen der Tauschgewinnermittlung berücksichtigt wurde und den
Buchwert an A entsprechend erhöht hat. Im Ergebnis trägt die Veräußerung von B
durch A – auch bei Durchschüttung des Veräußerungsgewinnes – bei der Mutter zu
keiner Erhöhung der Ausschüttungsbemessungsgrundlage bei, da die veräußerungsgewinngenerierte
Dividende durch die erforderliche ausschüttungsbedingte Teilwertabschreibung
egalisiert wird, sodass - trotz tatsächlicher Gewinnerzielung – mangels einer
entsprechenden „Entsperrungsvorschrift“ - keine Ausschüttung seitens der Mutter
möglich ist.
Sollte
der Hintergrund der geplanten Neuregelung in einem „steuerlichen
Sicherstellungsinteresse“ bestehen, um in all jenen Fällen, in denen
handelsrechtliche „Bewertungsgewinne“ zunächst nicht der Besteuerung
unterliegen, zu gewährleisten, dass der gewinnerzielenden Gesellschaft mittels
Ausschüttung nicht die für die latente Steuerlast „reservierten“ Mittel
entzogen werden können, so ist auf § 198 Abs. 9 HGB zu verweisen, der diesfalls
zwingend die Bildung einer Steuerlatenzrückstellung vorsieht.
Abzulehnen
ist auch, dass nicht mehr nur Kapitalrücklagen einer Ausschüttungssperre
unterworfen werden sollen, sondern nun auch der Bilanzgewinn. Bilanzleser
könnten aus dem Vorhandensein eines Bilanzgewinnes nicht mehr auf dessen
Verfügbarkeit schließen. Der Bilanzgewinn steht dem Anteilseigner zur
Disposition (z.B. Küting-Weber Rz 49 zu § 272 dHGB).
Da
die Bestimmung keine Übergangsregelung enthält, wären „historische Forschungen“
anzustellen, inwieweit der Gewinnvortrag, Gewinnrücklagen bzw. Kapitalrücklagen
ausschüttungsgesperrte „Bewertungsgewinne“ enthalten. Jedenfalls sind unseres
Erachtens Übergangsvorschriften unerlässlich.
Insgesamt
erscheint die geplante Neuregelung ausschließlich von der steuerlichen
Überlegung getragen, dass Gewinne, die noch nicht der Steuer unterworfen
wurden, keinesfalls an die Eigentümer ausgeschüttet werden sollen. Steuerliche
Sicherstellungsinteressen werden unseres Erachtens aber bereits durch die
Verpflichtung zur Bildung von Steuerlatenzrückstellungen berücksichtigt. Wir
weisen darauf hin, dass diese offensichtlich nur steuerlich motivierte
Neuregelung, gemessen an den gesellschaftsrechtlich bzw.
handelsrechtlich-bilanziell wesentlichen Wertungen, zu widersprüchlichen
Ergebnissen und in ihrer Anwendung zu großen handelsrechtlichen Problemen
führen würde.
Die Wirtschaftskammer Österreich ersucht höflich um
Berücksichtigung ihrer Änderungsvorschläge.
Wunschgemäß wird diese Stellungnahme auf elektronischem Weg an das
Parlament übermittelt.
Freundliche Grüße
Dr. Christoph Leitl Dr.
Reinhold Mitterlehner
Präsident Generalsekretär-Stv.